Sin embargo, a la fecha, no se ha reconocido a nivel normativo una simplificación similar aplicable para aquellos certificados de residencia emitidos por autoridades tributarias de los Estados con los cuales el Perú ha celebrado CDI, a fin de que los sujetos no domiciliados puedan acceder a los beneficios tributarios contemplados en estos convenios y gozar de una menor retención de impuesto a la renta (IR) en el Perú o tributar únicamente en su país de residencia.
En efecto, el artículo 2° del Decreto Supremo N° 090-2008-EF (en adelante, Decreto Supremo), norma que estableció la obligación de requerir la presentación del certificado de residencia para aplicar los beneficios de los CDI, todavía limita su vigencia a cuatro meses contados a partir de la fecha de su emisión y, adicionalmente, exige su presentación al momento en que deba producirse la retención del impuesto a la renta (IR) peruano para acceder a los beneficios del CDI respectivo.
En tal sentido, el período de residencia por el cual se emite el certificado debe comprender la fecha en la que se efectúa la retención y, adicionalmente, deberá ser presentado al contribuyente domiciliado en el Perú dentro del plazo de cuatro meses contado a partir de la fecha de su emisión, teniendo en cuenta que dentro de esos cuatro meses deberá estar incluido el período en el cual se efectúa la retención.
Pongamos un ejemplo: si un sujeto no domiciliado presta servicios a favor de una empresa peruana durante marzo del 2024 y el pago de la contraprestación se realizará en mayo del 2024, para lo cual este sujeto no domiciliado presenta un certificado de residencia emitido en el 15 de febrero del 2024, la empresa peruana deberá verificar que el período de residencia acreditado en el certificado abarque marzo (fecha en que se prestó el servicio) y mayo (fecha en la que se efectúa la retención).
Asimismo, como el certificado fue emitido el 15 de febrero del 2024, el sujeto no domiciliado podrá presentarlo para acreditar su residencia hasta el 15 de junio del 2024 (cuatro meses), por lo que el período en el cual se efectúa la retención (mayo ) se encuentra comprendido en el plazo de cuatro meses.
Distinto sería el caso si el pago de la contraprestación se realizará en julio del 2024, toda vez que, de presentarlo en este mes, ya hubieran transcurrido el plazo de cuatro meses contados desde su emisión (hasta el 15 de junio del 2024).
Lo anteriormente señalado es la opinión jurídica de la Sunat contenida en los Informes N° 012-2014-SUNAT/4B0000, N° 094-2015-SUNAT/5D0000 y N° 131-2020-SUNAT/7T0000, la cual ha sido compartida por el Tribunal Fiscal en diversa jurisprudencia, incluyendo la Resolución de Observancia Obligatoria N° 03701-9-2020 que, si bien establece un criterio vinculado con la exigencia de contar con el certificado de residencia cuando los contribuyentes abonen un monto equivalente a la retención por haber contabilizado la operación como costo o gasto (lo cual ya no puede hacerse a partir del 1° de enero del 2019 por haber derogado la disposición que habilitaba esta posibilidad), en su análisis reconoce que, para aplicar los beneficios de los CDI, el no domiciliado debe presentar el certificado de residencia al momento en que deba efectuarse la retención del IR peruano.
Sin embargo, esta posición no es compartida por la Quinta Sala Suprema de Derecho Constitucional y Social Transitoria de la Corte Suprema del Perú, la cual, mediante la Casación N° 8380-2021 Lima, ha establecido como precedente vinculante que la oportunidad de emisión y entrega del certificado de residencia contenido en el artículo 2° del Decreto Supremo no puede limitar la aplicación de los beneficios de los CDI si en estos no se ha consignado expresamente tal formalidad, por lo que, con base en los principios de jerarquía normativa y pacta sunt servanda, debe prevalecer lo dispuesto en los CDI frente a lo regulado en el referido artículo 2°.
Lamentablemente es muy probable que este precedente vinculante no sea tomado en cuenta por la Sunat, pero, sobre todo, por el Tribunal Fiscal, a pesar de que es el órgano resolutivo del Ministerio de Economía y Finanzas (MEF) que constituye la última instancia administrativa. en materia tributaria y aduanera, a escala nacional.
En efecto, como recordarán, en enero de este año se publicó la Casación N° 16618-2023 Lima, mediante la cual la Quinta Sala Suprema de Derecho Constitucional y Social Transitoria de la Corte Suprema del Perú destacó como precedente vinculante que las sentencias casatorias crean. un precedente legal que establece un estándar que deben aplicar otros órganos jurisdiccionales, así como los tribunales administrativos y la administración pública, dados sus alcances en materia contencioso administrativa; Sin embargo, esta sala suprema retrocedió en su posición de enmendarle la plana al Tribunal Fiscal ya la Sunat para que aplicar los precedentes vinculantes emitidos por la Corte Suprema, estableciéndose en junio de este año, mediante la Casación N° 26385-2023 Lima, la posibilidad de que aquellos tomen en consideración el contenido de las sentencias casatorias con calidad de doctrina jurisprudencial o precedente judicial, pero que, si deciden no hacerlo, motiven su decisión de apartarse.
Lo más grave del asunto es que el Tribunal Fiscal no esperó a que la sala suprema retroceda en su posición de exigir que los precedentes vinculantes sean de aplicación por los tribunales administrativos y la administración pública, toda vez que, con fecha 25 de abril del 2024. , emitida la Resolución N° 04070-2-2024, mediante la cual indica expresamente que los precedentes contenidos en sentencias de casación son vinculantes solo para los órganos jurisdiccionales y no para este tribunal.
En consecuencia, la Corte Suprema puede haber establecido que la oportunidad de emisión y entrega del certificado de residencia contenida en el artículo 2° del Decreto Supremo no puede limitar la aplicación de los beneficios del CDI (esto es, procede su aplicación a pesar de que el no domiciliado entregue el certificado pasado los cuatro meses desde su emisión o de que aún no lo haya entregado al momento de efectuar la retención); Sin embargo, al ser un criterio inaplicable a nivel administrativo, a la fecha, persisten los impedimentos para que el sujeto no domiciliado acredite su residencia y goce válidamente de los beneficios de los CDI, los cuales no serán subsanados en corto plazo, dado que: 1) o el MEF modifica el artículo 2° del Decreto Supremo (no está en agenda); o, 2) se regresa la fuerza vinculante de las sentencias casatorias a nivel administrativo y aplicamos la Casación N° 8380-2021 Lima (posibilidad muy remota, por no decir imposible).
En todo caso, la única solución con efectos inmediatos es cumplir con lo que dispone el referido artículo 2° y respetar los plazos, a pesar de que, en los hechos, estos exceden lo pactado por el Estado peruano con los otros países con los cuales tenemos suscritos los CDI.
